Conozca cuáles son los efectos fiscales que se derivan del contrato de mandato, según el Consejo de Estado

Conozca cuáles son los efectos fiscales que se derivan del contrato de mandato, según el Consejo de Estado

La Sección Cuarta del Consejo de Estado recordó en una reciente providencia las consecuencias fiscales que se enmarcan en los contratos de mandato, y cómo los efectos de la gestión adelantada se trasladan al mandante. El pronunciamiento se dio al resolver la Sala el recurso de apelación interpuesto por una de las partes, en el marco de un proceso de nulidad y restablecimiento del derecho.

Dentro de los problemas jurídicos planteados, la Sala entró a determinar

 (i) si es legal el rechazo de la deducción por deudas de dudoso o difícil cobro provenientes de la prestación de servicios por parte de la demandante, a través de un contrato de mandato sin representación, en el que una vinculada económica actúa como mandataria en la suscripción de los contratos con terceros para la prestación de dichos servicios. En ese contexto, se debe esclarecer si el problema jurídico ha de analizarse bajo la óptica de un contrato de mandato suscrito en el año 2010, aportado en el expediente administrativo, o bajo el contrato de mandato suscrito en 2002, aportado con la demanda y utilizado por el a quo en el fallo de primera instancia.

Por tal razón la Sección Cuarta realizó un análisis del contrato de mandato sin representación desde la perspectiva civil y comercial, para luego precisar sus efectos en materia tributaria, incluyendo el modo en que operan las reglas contenidas en el artículo 145 del ET, cuando las partes del contrato de mandato son vinculadas económicas.

Generalidades del contrato de mandato

Según el artículo 2142 del CC, «el mandato es un contrato en que una persona confía la gestión de uno o más negocios a otra, que se hace cargo de ellos por cuenta y riesgo de la primera. La persona que concede el encargo se llama comitente o mandante, y la que lo acepta apoderado, procurador, y en general mandatario». En línea con la legislación civil, en el artículo 1262 del CCo se define el mandato comercial como «un contrato por el cual una parte se obliga a celebrar o ejecutar uno o más actos de comercio por cuenta de otra. (…)».

De este modo, son dos los elementos de la esencia de un mandato. El primero, es la encomienda de negocios o actos de comercio, cuya ejecución o cumplimiento ̶ en los términos estipulados ̶ constituye el objeto del contrato. El segundo, es la actuación por cuenta y riesgo del mandante, que, en otras palabras, significa que el resultado de las obligaciones desarrolladas por el mandatario está llamadas a desembocar en el patrimonio del mandante.

Ahora bien, bajo la normativa civil y comercial, el mandato puede ser pactado con, o sin representación, distinción que resulta relevante para determinar hasta qué punto el mandante asume, frente a terceros, los efectos jurídicos de los actos ejecutados por el mandatario. Así pues, precisa el Consejo de Estado,  la diferencia entre ambas posibilidades está dada por el principio de relatividad de los contratos, que determina las relaciones jurídicas que surgen entre las partes del contrato y terceros.

En cuanto a las obligaciones que pueden derivar del objeto del contrato, según el artículo 2158 del CC, los actos de administración hechos por el mandatario, como el cobro de los créditos del mandante, hacen parte de las obligaciones del primero, salvo pacto en contrario. Por otra parte, el mandatario, según el artículo 2178 CC, puede comprometerse «a tomar sobre su responsabilidad la solvencia de los deudores y todas las incertidumbres y embarazos del cobro. Constituyese entonces principal deudor para con el mandante, y son de su cuenta hasta los casos fortuitos y la fuerza mayor.», para lo cual se requiere de un pacto expreso.

Efectos fiscales del contrato de mandato

La Sección Cuarta señaló sobre este punto que la normativa que regula los efectos fiscales del contrato de mandato, refleja la misma lógica civil y comercial expuesta para la función típica del negocio, según la cual, a pesar de la intermediación del mandatario, todos los efectos de la gestión adelantada por este último, se trasladan al mandante para efectos fiscales.

Conforme a la jurisprudencia del Consejo de Estado el contrato de mandato es siempre representativo, condición que no se ve alterada por los casos en que el mandatario ejecuta el encargo a nombre propio, y los efectos de los negocios jurídicos se consideren, ante terceros, como propios del mandatario, pues este sigue actuando en desarrollo del mandato.

A la luz de la línea jurisprudencial del Consejo de Estado sobre la materia, en el negocio jurídico de mandato, el mandante recibe los efectos patrimoniales de la actuación realizada por el mandatario. De ahí que la jurisprudencia de la Sección haya entendido que es siempre representativo respecto de la relación mandante mandatario. Ello, no quiere decir, precisa la Sala, que el mandato sea siempre representativo (frente a terceros), como bien lo ha afirmado Sala de Casación Civil de la Corte Suprema de Justicia en sentencia del 17 de junio de 1937, aunque por su esencia siempre implica el actuar por cuenta del mandante.

Tratamiento a la luz del Estatuto Tributario

En línea con lo dicho, según el texto del artículo 145 del ET, los contribuyentes que lleven la contabilidad por el sistema de causación pueden deducir un porcentaje de la provisión por deudas de dudoso o difícil cobro, siempre que, cumplan con los requisitos dispuestos en el inciso primero de dicha disposición así como con los requisitos contenidos en los artículos 72 a 74 (si la cartera se provisionó utilizando el método individual) o 75 a 78 (si optó por el método general) del Decreto 187 de 1975. Sin embargo, el inciso segundo del artículo 145 del ET, establece que las deudas contraídas entre sí por empresas o personas económicamente vinculadas, o por los socios para con la sociedad, o viceversa, no tendrán el carácter de dudoso o difícil cobro.

La restricción a la deducción hace parte de un grupo de normas del Estatuto Tributario que refuerzan el reconocimiento de las personas jurídicas e individuos como entidades independientes a efectos del impuesto sobre la renta y sobre las cuáles se mide su capacidad contributiva de forma individual, en el sentido de limitar que los particulares, alteren las bases imponibles y transfieran beneficios entre entidades.

Consulte aquí la providencia: CE-SEC4-EXP2020-N22777_00016-01_Nulidad-Restab_20200618

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