Conozca la sentencia de rectificación jurisprudencial sobre el tratamiento tributario de los fraudes efectuados con tarjetas crédito o débito

Conozca la sentencia de rectificación jurisprudencial sobre el tratamiento tributario de los fraudes efectuados con tarjetas crédito o débito

El 21 de octubre de 2021 la Sección Cuarta del Consejo de Estado emitió un fallo de mayúscula importancia en materia tributaria, pues rectificó su criterio en lo tocante al tratamiento de los fraudes efectuados con tarjetas crédito o débito.

La Sección Cuarta analizó en este caso si una entidad bancaria “podía llevar como deducción, los pagos efectuados a los clientes por fraudes a entidades bancarias con tarjetas débito y los pagos a los establecimientos de comercio por fraudes con tarjetas de crédito” o no.

[E]l apelante afirma que al aceptar en el presente asunto la aplicación del artículo 148 del E.T, el Tribunal desconoció que dicha norma se refiere a activos fijos y que el dinero es un activo disponible. Que la norma aplicable es el artículo 107 del E.T, pues las erogaciones por pérdidas por siniestralidad de efectivo y canje y tarjetas de crédito son expensas necesarias. Sostuvo, también, que en los siniestros por tarjetas de crédito no está involucrado el dinero como activo. Y, que aun cuando la norma aplicable no es el artículo 148 del E.T, sí se cumple el requisito de que las pérdidas ocurrieron por fuerza mayor.

Consideraciones del Consejo de Estado

El máximo tribunal de lo contencioso administrativo inició su análisis recordando que a la luz de la normativa sectorial aplicable a las entidades financieras “el disponible hace parte del activo del banco y corresponde a los recursos de alta liquidez con los que cuenta la entidad financiera, entre los que se encuentra el dinero que depositan los clientes. De modo que el dinero corresponde al activo más líquido de un establecimiento bancario”.

En lo que toca a la relación que emana del otorgamiento de una tarjeta de crédito por parte de la entidad bancaria a sus clientes, acotó el Consejo de Estado,

crea una relación entre el establecimiento bancario y el tarjetahabiente, consistente en que el tarjetahabiente puede hacer uso del dinero puesto a su disposición por el establecimiento bancario para la adquisición de bienes o servicios o la obtención de dinero en efectivo. Posteriormente, el titular de la tarjeta debe pagar la cantidad de dinero adeudada a la institución financiera.

Rectificación jurisprudencial

La Sección Cuarta rectificó con ocasión de este fallo su posición jurisprudencial sentada en la sentencia del 11 de mayo de 2017, en la que señaló la corporación que

tanto las deducciones solicitadas por fraudes en las tarjetas débito y crédito como por la pérdida de dinero en efectivo y canje, deben ser analizadas con fundamento en el artículo 148 del E.T, que regula la deducción por pérdida de activos, pues las operaciones en las que se presentan estas pérdidas recaen sobre activos del banco que utiliza en su actividad generadora de renta (intermediación financiera).

Ello bajo la premisa, en su momento, que “el dinero depositado por los clientes en las entidades financieras constituye un activo disponible de estas entidades y que con ese activo realizan las operaciones financieras propias de su actividad generadora de renta”.

Aun con lo anterior, para la Sección Cuarta fue necesario rectificar este concepto jurisprudencial en tanto

no se tuvo en cuenta que la deducción por pérdida de activos, prevista en el artículo 148 del E.T. solamente es aplicable cuando las pérdidas recaen sobre activos fijos, esto es,los bienes que no se enajenan dentro del giro ordinario de los negocios del contribuyente (artículo 60 del E.T), pues, precisamente, se usan en el negocio con carácter de permanencia.

¿Cuáles son, entonces, los activos fijos de una entidad bancaria? Sobre este punto el Consejo de Estado indicó que

son [los] bienes adquiridos por la empresa para asegurar el funcionamiento de esta y que tienen vocación de permanencia en su patrimonio, v gr, los edificios, muebles y terrenos.

(…)

En consecuencia, el artículo 148 del E.T, sobre deducción por pérdidas de activos solo se aplica frente a activos fijos del contribuyente, que en el caso de las entidades financieras se registran en la Clase 1. Activo, Grupo 18- Propiedades y Equipo.

(…)

Entonces, en la actividad financiera el dinero depositado por los clientes no es un activo fijo para el banco, sino un activo disponible (…).

Al amparo de estas consideraciones el Consejo de Estado concluyó y rectificó en la comentada sentencia del 2021 que

los reembolsos efectuados por Colpatria a sus clientes o el pago realizado a establecimientos comerciales por concepto de siniestros por fraudes con tarjetas débito y crédito no reciben el tratamiento de pérdidas, sino que se tratan contablemente como gasto.

En consecuencia, las deducciones solicitadas por las entidades financieras que se sustenten en la cuenta PUC 5217, denominada “pérdida por siniestro – riesgo operativo” corresponde a un gasto (expensa necesaria), por lo que debe ser analizada con base en los requisitos del artículo 107 del E.T.

El artículo 107 en mención dispone que:

ARTÍCULO 107.- Las expensas necesarias son deducibles. Son deducibles las expensas realizadas durante el año o período gravable en el desarrollo de cualquier actividad productora de renta, siempre que tengan relación de causalidad con las actividades productoras de renta y que sean necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad.

La necesidad y proporcionalidad de las expensas debe determinarse con criterio comercial, tenido en cuenta las normalmente acostumbradas en cada actividad y las limitaciones establecidas en los artículos siguientes.

Sobre esta disposición la Sección Cuarta recordó, por lo demás, las reglas que jurisprudencialmente se han decantado para su correcta aplicación:

1. Tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, todas las expensas realizadas por el contribuyente en desarrollo o ejecución de la actividad productora de renta. Para establecer el nexo causal entre el gasto y la actividad lucrativa, no es determinante la obtención de ingresos ni el enunciado del objeto social del sujeto pasivo;

2. Las expensas necesarias son aquellas que realiza razonablemente un contribuyente en una situación de mercado y que, real o potencialmente, permiten desarrollar, conservar o mejorar la actividad generadora de renta. La razonabilidad comercial de la erogación se puede valorar con criterios relativos a la situación financiera del contribuyente, las condiciones del mercado donde se ejecuta la actividad lucrativa, el modelo de gestión de negocios propio del contribuyente, entre otros. Salvo disposición en contrario, no son necesarios los gastos efectuados con el mero objeto del lujo, del recreo o que no estén encaminados a objetivos económicos sino al consumo particular o personal; las donaciones que no estén relacionadas con un objetivo comercial; las multas causadas por incurrir en infracciones administrativas; aquellos que representen retribución a los accionistas, socios o partícipes; entre otros;

3. La proporcionalidad corresponde al aspecto cuantitativo de la expensa a la luz de un criterio comercial. La razonabilidad comercial de la magnitud del gasto se valora conforme a la situación económica del contribuyente y el entorno de mercado en el que desarrolla su actividad productora de renta;

4. Los contribuyentes tienen la carga de poner en conocimiento de las autoridades administrativas y judiciales las circunstancias fácticas y de mercado, demostraciones y carga argumentativa, conforme a las cuales una determinada expensa guarda relación causal con su actividad productora de renta, es necesaria y proporcional con un criterio comercial y tomando en consideración lo acostumbrado en la concreta actividad productora de renta;

5. Las anteriores reglas jurisprudenciales de unificación rigen para los trámites pendientes de resolver en sede administrativa y judicial. No podrán aplicarse a conflictos previamente decididos.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 21 de octubre de 2021 (expediente 24828).