Consejo de Estado recuerda los efectos tributarios que se desprenden del contrato de mandato

Consejo de Estado recuerda los efectos tributarios que se desprenden del contrato de mandato

La Sección Cuarta del Consejo de Estado recordó su jurisprudencia en torno a los efectos tributarios que se desprenden del contrato de mandato sin representación. El pronunciamiento del alto tribunal se dio al conocer en sede de apelación de una demanda de nulidad y restablecimiento del derecho promovida en contra de una liquidación oficial de revisión.

Consideraciones del Consejo de Estado

La Sala realizó su análisis considerando “el contrato de mandato sin representación desde la perspectiva civil y comercial, para luego precisar sus efectos en materia tributaria, incluyendo el modo en que operan las reglas contenidas en el artículo 145 del ET, cuando las partes del contrato de mandato son vinculadas económicas”.

Según el artículo 2142 del CC, recordó la Sección Cuarta, «el mandato es un contrato en que una persona confía la gestión de uno o más negocios a otra, que se hace cargo de ellos por cuenta y riesgo de la primera. La persona que concede el encargo se llama comitente o mandante, y la que lo acepta apoderado, procurador, y en general mandatario». En línea con la legislación civil, en el artículo 1262 del CCo se define el mandato comercial como «un contrato por el cual una parte se obliga a celebrar o ejecutar uno o más actos de comercio por cuenta de otra. (…)».

Ahora bien, bajo la normativa civil y comercial, el mandato puede ser pactado con, o sin representación, distinción que resulta relevante para determinar hasta qué punto el mandante asume, frente a terceros, los efectos jurídicos de los actos ejecutados por el mandatario. Así pues, la diferencia entre ambas posibilidades está dada por el principio de relatividad de los contratos, que determina las relaciones jurídicas que surgen entre las partes del contrato y terceros.

Al respecto el artículo 2177 del CC dispone que «El mandatario puede, en el ejercicio de su cargo, contestar a su propio nombre o al del mandante; si contrata a su propio nombre no obliga respecto de terceros al mandante». Así pues, el mandato con representación, conlleva el acto de apoderamiento y su exhibición a terceros, para que estos sepan que su contraparte contractual será el mandante, más no el mandatario. Se reitera la relevancia de que el mandatario exprese que actúa en nombre del mandante, pues de lo contrario se vincularía directamente al negocio jurídico celebrado. En contraposición, en el mandato sin representación, el mandatario guarda silencio respecto de su calidad. Se obliga directamente con los terceros con quienes celebra los negocios o actos de comercio confiados por el mandante y, es por esto que, no surgen relaciones jurídicas entre el tercero y el mandante.

De otra parte, en cuanto a las obligaciones que pueden derivar del objeto del contrato, el Consejo de Estado precisó que los actos de administración hechos por el mandatario, como el cobro de los créditos del mandante, hacen parte de las obligaciones del primero, salvo pacto en contrario.

Por otra parte, el mandatario, según el artículo 2178 CC, puede comprometerse «a tomar sobre su responsabilidad la solvencia de los deudores y todas las incertidumbres y embarazos del cobro. Constituyese entonces principal deudor para con el mandante, y son de su cuenta hasta los casos fortuitos y la fuerza mayor.», para lo cual se requiere de un pacto expreso.

La normativa que regula los efectos fiscales del contrato de mandato, refleja la misma lógica civil y comercial expuesta para la función típica del negocio, según la cual, como se verá a continuación, a pesar de la intermediación del mandatario, todos los efectos de la gestión adelantada por este último, se trasladan al mandante para efectos fiscales.

Efectos tributarios

La jurisprudencia del Consejo de Estado ha estudiado el mandato en varias oportunidades y ha afirmado que

este contrato es siempre representativo y que dicha condición no se ve alterada por los casos en que el mandatario ejecuta el encargo a nombre propio, y los efectos de los negocios jurídicos se consideren, ante terceros, como propios del mandatario, pues este sigue actuando en desarrollo del contrato de mandato. Ello para decir que, salvo norma en contrario, los efectos tributarios de las operaciones efectuadas por los mandatarios se trasladan a los mandantes. (Sentencias del 06 de noviembre de 2003 exp. 12785, CP: María Inés Ortiz Barbosa, del 16 de septiembre de 2010, exp. 16605, CP: Carmen Teresa Ortiz de Rodríguez, del 21 de junio de 2011 exp. 17383, CP: William Giraldo Giraldo, del 03 de abril de 2014 exp. 18760, CP: Martha Teresa Briceño de Valencia, y del 13 de noviembre de 2014 exp. 17107, CP: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas).

Las sentencias que se referencian afirman que en el negocio jurídico de mandato, el mandante recibe los efectos patrimoniales de la actuación realizada por el mandatario, idea que ha mantenido recientemente la Sala (Sentencias del 06 de diciembre de 2017, exp. 20070, CP: Stella Jeannette Carvajal Basto y del 04 de julio de 2019 exp. 22195, CP: Milton Chaves García). De ahí que la jurisprudencia de la Sección haya entendido que es siempre representativo respecto de la relación mandante mandatario. Ello, no quiere decir que el mandato sea siempre representativo (frente a terceros), como bien lo ha afirmado Sala de Casación Civil de la Corte Suprema de Justicia en sentencia del 17 de junio de 1937, aunque por su esencia siempre implica el actuar por cuenta del mandante.

El legislador y el gobierno en su facultad de reglamentación, en el marco de sus competencias, pueden fijar el alcance que tiene el mandato en las obligaciones y deberes tributarios, teniendo en cuenta que se ha de gravar la capacidad contributiva en el sujeto que la detente, al tiempo que la figura negocial, ha de permitir las labores de verificación de la administración y la aplicación consistente de los mecanismos de control, tales como los deberes de facturación y retención.

Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta. Sentencia del 22 de junio de 2020 (radicación 22777).